日本等松会计师事务所的国际化道路

　　国际“五大”会计师事务所对全世界乃至很多国家的会计从制度标准到实际业务，都具有很大的影响力。从历史上看，1989年之前，世界上最大的会计师事务所是8家。后来先是1989年的一次合并导致“八大”变成了“六大”，然后“六大”进一步变成“五大”。今后随着世界会计界的分化重组，也许还会出现“四大”或“三大”的格局。

　　谈起“五大”，有一点不为常人注意的，就是“五大”名称的构成。翻译成中文的“五大”的名称是普华永道、安达信、德勤、毕马威、安永，人们仅知道其原文都是来自欧美会计师的个人姓名。殊不知，德勤的英文原文DTT中，包含着一位日本会计师—TOHMATSU(等松)的名字，代表着日本的一家会计师事务所——等松会计师事务所。

　　正式成立于1989年的德勤的正式名称为“德洛杜氏等松国际”。英文名称由三家事务所各取其第一个字母，简称为“DTT”。

　　在日本，采取法人形式的大会计师事务所叫做监查法人。等松会计师事务所的日文正式名称是“监查法人等松”。等松在成为德勤成员之前，其创业和发展，经过了二十几年的艰苦奋斗。

　　一、日本建立监查法人制度的背景

　　监查法人等松成立于1968年，当时的日本会计界正处在激烈变化的时代。众所周知，日本战后的新宪法是美国占领军总司令麦克阿瑟元帅制定的，同时制定了战后日本几乎全部的商业法律。日本1948年制定的证券交易法，实质上是1933年、1934年美国证券交易法的翻版。以此为基础，相继出台了1949年的企业会计准则、1950年的审计准则、1950年的财务报表规则等。日本在该领域的法制建设逐渐完成。

　　1951年起，根据证券交易法注册会计师开始对上市企业进行上市审计。450家上市公司成为审计对象，参与审计工作的会计师达到400人。1961年东京、大阪、名古屋等地证券交易所开设二板市场时，注册会计师对上市公司的上市审计实现了制度化。但是，1965年发生了山阳特殊钢等几家上市公司倒闭事件，人们发现日本的信息披露制度并未真正发挥作用。其中有几个原因，包括当时社会对适当信息披露的要求并不强烈，加上企业经营者未能负责任地、自觉地制作财务报表，同时，负责审计的会计师缺乏独立性等。当时尽管制度很不成熟，但实行十几年却都未出过大问题。表面一帆风顺，主要原因是日本经济发展较快，掩盖了问题的实质。到60年代后5年中，制度的缺陷终于开始暴露了，山阳特殊钢、三波工业、日本特殊钢、富士车辆等上市企业相继倒闭，当时大藏省又采取本人不报，官方不纠的态度。导致十几家上市企业做假账和监查法人出假证明。事件暴露后，造成极大混乱，也引起了舆论界的重视。人们指出经营者有责任披露准确的财务信息，监查法人应有较高的审计水平和独立性，同时人们指出大藏省应该负起行政监督责任。此后，从保护投资者的角度出发，健全企业会计制度和加强注册会计师审计的呼声日渐高涨，以此为背景产生了两种重要做法：一是“日本公认会计师协会特殊法人化”，二是“促进公认会计师的全国性合作”。

　　为了提高会计师的审计水平，1965年9月，日本对审计实施标准进行了修改。1966年6月修改了注册会计师法，同时实现了日本公认会计师协会的特殊法人化，引进了监查法人制度。但是，引进制度一开始并不顺利，花了一年时间，成立的法人只有两家。于是大藏省在1968年2月以证券局长名义发表致公认会计师协会会长函件，要求“两年左右以后，指定由监查法人实施一定规模以上(资本金50亿日元以上)的、基于证券交易法的上市公司审计”。

　　二、监查法人正式成立

　　1968年1月，松农夫藏和青木大吉等会计师在东京召开了监查法人第一次发起人大会。这已经是从1966年6月修改注册会计师法、建立监查法人制度起大约1年半以后的事了。在此之前，1967年10月的某一天，安永会计师事务所东京分所的会计师富田岩芳，应大藏省证券局企业财务课长安井诚的邀请访问该局。富田本人毕业于美国著名的宾夕法尼亚大学沃顿管理学院，具备丰富的国际会计标准的知识，并具有在安永工作的丰富实践经验。安井课长对富田提出要求，“成立一家真正的监查法人”。安井的要求使富田想起正在担任日本公认会计师协会会长的等松老先生。于是富田找到等松先生，向他提出成立全国规模的大型监查法人，并强调了此举的必要性和重要意义。富田说：“随着日本大企业向国外发展，企业在国外的筹资日趋频繁。目前国外业务的英文审计全部由“八大”包揽，这种局面必须改变。希望由您来牵头，成立一家真正的国际型监查法人。”

　　1968年5月8日，等松青木监查法人在东京正式成立。初期，在东京、名古屋、京都、大阪、福冈建立了事务所。整个事务所合伙人24名，其中高级合伙人7名，注册会计师22名，候补会计师12人，工作人员14名，全部人员共72名。事务所名称罗列了7名高级合伙人的个人名字。这是由于，为了开展国际业务，按照国际惯例一般不使用抽象的法人名称。著名的国际会计师事务所如安永，普华永道等，其名称都是会计师个人的名字。英美的会计师协会甚至规定开展业务只能使用会计师个人的名字。同时，等松会计师事务所也考虑到，未来进入纽约、伦敦开展业务时，使用抽象的法人名称可能不方便，因此还是选择了使用会计师个人的姓名作事务所名称。

　　三、在日本国内的发展

　　等松会计师事务所成立以后，在日本国内发展有两个目标：一是成为在主要城市建立分所的全国规模监查法人，二是成为在国内国外同外资会计师事务所能抗衡的监查法人。换句话说，等松的目标是成为既掌握国际标准、又能提供国内服务的、具备国际业务水平的会计师事务所。

　　上述第一个目标，用了不到10年就完成了。其间，仙台事务所于1970年11月成立，高松事务所于1971年5月成立，那霸事务所于1972年7月成立，广岛事务所于1975年6月成立，神户事务所于1976年3月成立，札幌事务所于1977年12月成立。

　　第二个目标，则是通过与国际会计师事务所的合作来完成的。

　　四、与国际著名会计师事务所的合作

　　最早合作的业务是对合资公司及外资公司的审计。这一业务随即成为东京事务所的主要业务。其次是日本企业发行外债时的审计业务。例如久保田铁工、关西电力等。第三是对国外日本企业的审计业务。由于开展了这项业务，纽约和洛杉矶两处事务所的收入合计仅次于东京、大阪事务所的规模。第四是利用杜氏会计师事务所全球范围的组织机构，不断加强对世界各地日本企业的审计服务。在实现上述设想的过程中，曾经服务于德勤、普华永道、毕马威、安达信等世界著名会计师事务所的日本籍优秀会计师们，先后加盟等松会计师事务所，相继成为等松国际业务的骨干。

　　等松会计师事务所成立后不久，就有几家国际著名会计师事务所主动提出合作意向。先后提出合作意向的有5家国际会计师事务所，包括杜氏、均富、哈德曼、明拉福、席德曼等，杜氏是最早的一家。

　　此后，等松与诸多国际会计师事务所陆续建立了合作关系，保持着长期的业务代理关系。保持这种业务关系，有利于增加国际会计师事务所委托的审计业务，但是却必须要求外国合伙人常驻日本，而且不利于掌握高水平的审计技术。国外那些一般的国际会计师事务所，与华尔街的承销商、证券交易委员会的关系一般，远远比不上八大会计师事务所，因此同他们的合作很难说效果有多大。认识到这点后，等松开始在“八大”中寻求合作伙伴，并逐渐走上与杜氏会计师事务所合作的历程。有一点需要强调的是，从一开始，等松的合伙人们就没有像其他监查法人那样，满足于同“八大”保持代理关系。等松合伙人的国际发展志向，决定了等松与杜氏罗斯会计师事务所完全对等地成立了杜氏等松国际公司。

　　1975年成立杜氏等松国际公司时，等松从一开始就是理事会成员，当时的等松已经在国际审计业务领域有了长足进展。等松会计师事务所成立时，合伙人带来了许多客户。当时这些企业的国际审计报告都是由普华、毕马威、德洛哈金斯等国际会计师事务所出具的。等松成立后，合伙人们去见日本企业的领导，说：“贵公司不必在国内国外委托两家会计师事务所审计，我们可以在国内审计同时承担国外审计”。对此很多日本企业表示理解和支持，纷纷终止与普华永道、毕马威、德洛哈金斯等国际会计师事务所的审计合同，转而与等松签约。等松的东京事务所因为不断开展国际业务，积累了丰富的国际专业知识，为其以后的发展奠定了坚实基础。

　　五、发展国际业务的特点

　　等松自1968年成立，1969年9月第一次向海外派遣常驻会计师，一直到1975年5月加盟杜氏罗斯国际公司，6年中经过了无数次在海外发展的尝试。这些尝试始终贯彻了等松海外发展的四个目标，即(1)培养人才；(2)通过坚持提供国际水平的优质服务，保证客户不落入“八大”手中；(3)通过向海外日本公司提供服务，扩大等松的国际业务范围；(4)先争取日本公司的海外子公司成为客户，然后争取其总公司成为客户。这种方式被称为“溯流拓展业务方式”。“溯流拓展业务方式”的具体运作是，初期在海外向一家日本公司子公司提供服务，然后凭借建立的良好关系，发展同该公司日本国内总公司的会计审计、国际业务、咨询业务等业务关系。

　　1969年9月，等松会计师事务所第一次派遣海外会计师，是因为等松在负责管理杜氏会计师事务所东京分所的同时，需要向旧金山事务所派遣常驻会计师。但等松海外业务的第一步，仅仅经过一年就遇到了挫折。其主要原因，第一是旧金山与纽约、洛杉矶不同，日本企业数量很少。其次是等松刚刚成立不久，支持海外事业的财力不足。第三是当时杜氏会计师事务所对在美国的日本企业还不重视。

　　继旧金山之后，1970年，等松会计师事务所与美籍日裔冈崎会计师事务所合并成立了纽约冈崎、等松会计师事务所。当时，杜氏会计师事务所为了向美国的日本企业提供服务，不得不同与拥有众多日本企业客户的日裔会计师事务所合作。冈崎、等松会计师事务所成立后，到1972年11月等松、青木、中地会计师事务所成立时，中间经过了两年，美国地区日本企业的客户开拓工作取得了快速进展。

　　为了建立自己的会计师事务所，很早以前等松会计师事务所的中地会计师就开始计划取得美国注册会计师(CPA)的资格。当他拿到美国会计师资格后，等松就与冈崎会计师事务所分手，成立了等松、青木、中地会计师事务所。当时从东京派遣了一名会计师，另外，曾就职纽约毕马威的山口先生也加入了等松纽约事务所。

　　当时，日本人想取得美国注册会计师的资格是非常不容易的一件事。1970年以前纽约州还不允许非美国人参加CPA的资格考试。后来因为美国法律变化，先是允许宣誓愿意加入美国国籍并持有绿卡的外国人参加考试，后来则完全开放，允许一般外国人参加。中地和山口是在纽约最早取得CPA资格的日本会计师。此后，1974年12月，等松在洛杉矶开设了第二家海外事务所。

　　回顾当时情景，杜氏与等松的关系，好像是文化背景完全不同的一男一女结婚。求婚时，很自然地，会因为语言、习惯、文化的不同而发生各种误解。但是双方都决心克服所有的文化差异进行合作。当然，即使结婚以后，双方也还会有不同意见。尽管如此，杜氏与等松仍然本着真诚合作的精神，追求共同的幸福，家庭内部的意见不和始终能够得到圆满的解决。为了实现有成效的合作，双方需要共同努力超越各种各样的障碍。这种精神导致等松与杜氏两家会计师事务所的成功合作。

　　六、艰难的国际合并

　　1975年等松与杜氏国际合并、杜氏的东京事务所与等松合并时，作为对等，等松的纽约事务所应该与杜氏美国合并。但是杜氏方面对于等松带来的日本客户几乎没有给予任何关注，美方表示只对4、5家银行、证券公司感兴趣，对中小日本企业采取不接受的态度。

　　然而，等松会计事务所认为，今天的中小企业就是明天的大企业。只顾收益而拒绝中小企业的做法是一种近视的做法。当时支撑着等松纽约会计师事务所合伙人的信念是，“靠独立的组织、独立的核算、独立的经营，保持等松的本色”。因此在以后的10年中，等松始终拒绝参与美方对日本企业的共同审计。从1984年9月1日起，等松纽约事务所在保持独立性的情况下，名副其实地掌管了杜氏会计师事务所的整个日本业务。

　　等松会计师事务所的经营方针是：(1)在美国国内进一步加强同杜氏会计师事务所的整体合作；(2)日本当地业务得到的收益，全部用于再投资，即用来扩展业务；(3)加强等松在共同经营委员会里的地位，等松的美国业务由现场负责的日本会计师负全责。当年曾经在美国负责全美日本业务的等松合伙人，在提到共同经营委员会的作用时回顾说：“杜氏方面的合伙人是以追求利润为唯一目标的。因此，在共同经营委员会上，我们坚持的主张、我们追求的目标是扩大市场和未来的发展，而不仅是眼前的利润。如果能做到盈亏平衡，就要把发展放在第一位。委员会的作用就是保证日本的发展方式不受美方商业习惯和压力的影响而改变。”等松会计师事务所认为，与国际会计师事务所合作，归根到底，必须坚持从长远考虑问题，这是日本在开展商业活动时的一个基本的重要原则。实践证明，等松会计师事务所同许许多多非欧美系会计师事务所一样，处于起步晚历史短的不利地位，但是等松会计师事务所却能脱颖而出，最重要的原因，就是等松会计师事务所具有独立的发展目标，兢兢业业，埋头苦干，脚踏日本实地，放眼世界大局，最终脱颖而出。